Input:

Režimy daňových výdajů

27.6.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

7.2.2
Režimy daňových výdajů

Ing. Ivan Macháček

Možnosti uplatnění paušálních výdajů

Poplatník daně z příjmů s příjmy ze samostatné činnosti vymezené v § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP a v § 7 odst. 2 ZDP (tedy i soukromý lékař, lékárník apod.) se může kdykoliv rozhodnout, zda uplatní výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmu, anebo zda uplatní výdaje procentem z dosažených příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP.

Jedná se o poplatníka s příjmy:

  • ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,

  • ze živnostenského podnikání,

  • z jiného podnikání, ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění,

  • ze samostatné činnosti vymezené v § 7 odst. 2 ZDP.

Paušální výdaje lze uplatnit rovněž u příjmů z nájmu podle § 9 odst. 4 ZDP a dále u příjmů ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, která není provozována podnikatelem a je zdaňována podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP.

Rozhodnutí o uplatnění paušálních výdajů může poplatník provést nejen počátkem příslušného zdaňovacího období, ale i po skončení zdaňovacího období v rámci přípravy daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob, pokud to bude pro něho výhodnější.

Zákon č. 80/2019 Sb. přináší pozitivní změnu pro poplatníky se zdanitelnými příjmy podle § 7 a § 9 ZDP vyššími než 1 milion Kč. Legislativní změna spočívá ve zvýšení limitní výše příjmů pro uplatnění příslušného procenta paušálních výdajů (80 %, 60 %, 40 % a 30 %) z dosavadního 1 milionu Kč na 2 miliony Kč. V důsledku této skutečnosti bude řada poplatníků zvažovat v roce 2019 přechod z vedení daňové evidence na uplatnění paušálních výdajů. Půjde i o podnikatele (pronajímatele), kteří v návaznosti na negativní dopady zákona č. 170/2017 Sb. přešli v roce 2018 z paušálních výdajů na daňovou evidenci a kteří se v důsledku zákona č. 80/2019 Sb. navrátí zpět k výhodnějšímu uplatnění paušálních výdajů.

Povinnosti při uplatnění paušálních výdajů

V § 7 odst. 8 ZDP se uvádí, že uplatní-li poplatník výdaje podle § 7 odst. 7 ZDP, má se za to, že v částce výdajů jsou zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti. Pokud např. soukromý lékař zaměstnává zaměstnance (zdravotní sestru) a uplatňuje výdaje procentem z příjmů, jsou v částce paušálních výdajů zahrnuty nejen výdaje na mzdu zaměstnance, ale i pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené lékařem za zaměstnanou zdravotní sestru.

Daňové výdaje procentem z příjmů může uplatnit i poplatník, který vede účetnictví. V § 7 odst. 8 ZDP se uvádí, že pro účely odstavce 7 se příjmy rozumí příjmy podle tohoto zákona, které by poplatník měl, pokud by nebyl účetní jednotkou. Při uplatnění paušálních výdajů je pro stanovení jejich výše i u těchto poplatníků rozhodující nikoliv výnos ve smyslu účetních předpisů, ale stejně jako u neúčtujících poplatníků příjem, a sice takový, který by tito účtující poplatníci podle zákona o daních z příjmů měli, pokud by nebyli poplatníky vedoucí účetnictví. I tito poplatníci, kteří jsou účetní jednotkou a uplatňují výdaje paušálem, jsou povinni vést záznamy o příjmech ve smyslu § 7 odst. 8 ZDP, stejně jako neúčtující poplatníci. Daňové výdaje procentem z příjmů může uplatnit i poplatník, který je plátcem daně z přidané hodnoty.

V § 7 odst. 8 ZDP se dále uvádí, že poplatník, který uplatňuje výdaje způsobem podle odstavce 7, je povinen vždy vést záznamy o příjmech podle odstavce 7 a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti.

Podobně u poplatníka s příjmy z nájmu, který uplatní výdaje procentem z příjmů, jsou v těchto paušálních výdajích zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z nájmu. Podle § 9 odst. 5 ZDP je poplatník, který uplatňuje paušální výdaje, povinen vést vždy záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s nájmem.

Pokud má poplatník příjmy podle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP (podíly společníků veřejné obchodní společnosti nebo komplementářů komanditní společnosti na zisku) a kromě těchto příjmů má další příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 ZDP, může u těchto dalších příjmů uplatnit paušální výdaje, zatímco k podílům na zisku společníků v. o. s. a komplementářů na k. s. paušální výdaje uplatnit nemůže, i když se jedná o jeden dílčí základ daně podle § 7 ZDP.

Příjmy z činnosti poplatníka, kterou poplatník vykonává bez podnikatelského oprávnění, přestože k této činnosti je podnikatelské oprávnění potřeba, jsou podřazeny pod § 7 odst. 1 písm. c) ZDP, tj. pod příjmy z jiného podnikání neuvedeného v § 7 odst. 1 písm. a) a b) ZDP. Poplatník může v souladu s § 7 odst. 7 ZDP uplatnit k těmto příjmům výdaje ve výši 40 % z těchto příjmů, maximálně ve výši stanovené zákonem.

Dodatečné daňové přiznání a paušální výdaje

V § 7 odst. 7 ZDP se uvádí, že způsob uplatnění výdajů podle tohoto odstavce nelze zpětně změnit. Pokud tedy poplatník uplatní v řádném daňovém přiznání daňové výdaje procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP, nemůže v dodatečném daňovém přiznání změnit způsob uplatnění výdajů a přejít z paušálních výdajů na daňové výdaje v prokázané výši podle § 24 ZDP. Tento zákaz dodatečné změny ve způsobu uplatnění výdajů se však nevztahuje na dodatečný přechod z daňových výdajů v prokázané výši uplatněných v řádném daňovém přiznání na uplatnění paušálních výdajů v dodatečném daňovém přiznání.

Omezení použití paušálních výdajů podle § 12 ZDP

Uplatnění paušálních výdajů nelze použít v následujících případech, i když půjde o příjmy dosažené z činností uvedených v § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 ZDP:

  • společné výdaje související se společnými příjmy ze společnosti nebo ze společenství jmění nejsou rozděleny mezi poplatníky stejně jako společné příjmy – v tomto případě mohou poplatníci uplatnit výdaje pouze v prokázané výši (společnost je definována v § 2716 až § 2746 NOZ a nahrazuje dřívější sdružení bez právní subjektivity, společenství jmění je vymezeno v § 1236 až § 1239 NOZ),

  • příjmy a výdaje nejsou rozděleny mezi spoluvlastníky podle spoluvlastnických podílů – v tomto případě mohou spoluvlastníci uplatnit výdaje pouze v prokázané výši.

Paušální výdaje u nájmu majetku

Pokud bude fyzická osoba (např. praktický lékař) najímat majetek, který má zařazen v obchodním majetku, budou příjmy z tohoto nájmu zdaňovány podle § 7 ZDP jako příjmy ze samostatné činnosti a k těmto příjmům lze uplatnit paušální výdaje ve výši 30 % z dosažených příjmů. Tyto příjmy po odpočtu paušálních výdajů jsou součástí vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. V tomto případě však půjde pouze o poplatníka, který vede účetnictví a má obchodní majetek. Poplatník, který nevede účetnictví a uplatňuje paušální výdaje, ve smyslu § 4 odst. 4 ZDP obchodní majetek nemá. Pokud fyzická osoba najímá majetek (kromě příležitostného nájmu movitých věcí), který není zařazen v obchodním majetku, půjde o příjmy zdaňované podle § 9 ZDP, ke kterým rovněž může fyzická osoba uplatnit paušální výdaje ve výši 30 % z dosažených příjmů. Tyto příjmy po odpočtu paušálních výdajů však nejsou součástí vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.

Výhody uplatnění paušálních výdajů

  • Poplatník daně z příjmů fyzických osob se může vždy na počátku, v průběhu anebo až v závěru zdaňovacího období rozhodnout podle skutečné výše dosažených zdanitelných příjmů a výdajů, zda uplatní výdaje prokazatelným způsobem anebo paušální výdaje procentem z příjmů. Záleží vždy na rozhodnutí poplatníka a paušální výdaje uplatní v případě, že to je pro něho výhodnější. K uplatnění paušálních výdajů se rozhodne poplatník především v případě, že jeho skutečné výdaje jsou nižší než by byly výdaje uplatněné procentem z příjmů. Poplatník tak může snížit základ daně ve vyšší výši, než když uplatňuje výdaje prokazatelným způsobem, a tím u něho dojde ke snížení vypočtené daně z příjmů a rovněž tak dojde ke snížení vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění (v případě příjmů podle § 7 ZDP),

  • na rozdíl od vedení daňové evidence za podmínek uvedených v § 7b ZDP existuje při uplatnění paušálních výdajů jednoduchost evidence, jelikož podle § 7 odst. 8 ZDP je poplatník povinen vést pouze záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti.

Nevýhody uplatnění paušálních výdajů

  • Nemožnost uplatnění daňových odpisů hmotného majetku, nemožnost přerušení daňových odpisů hmotného majetku. Po dobu uplatňování paušálních výdajů probíhá i nadále daňové odpisování hmotného majetku a tyto odpisy jsou vedeny pouze evidenčně a při ukončení uplatnění paušálních výdajů a přechodu na skutečné výdaje je nutno pokračovat v odpisování a neuplatněné odpisy za období, kdy poplatník uplatňoval paušální výdaje, již nelze uplatnit,

  • nemožnost uplatnění paušálních výdajů na dopravu podle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP, protože v paušálních výdajích jsou zahrnuty veškeré výdaje poplatníka,

  • uplatnění paušálních výdajů má negativní dopad po ukončení finančního leasingu hmotného majetku, kdy převedený předmět finančního leasingu za kupní cenu nebo bezúplatně na uživatele předmětu finančního leasingu nemůže poplatník zařadit do obchodního majetku a tím není splněna podmínka daňové účinnosti úplaty za dobu trvání finančního leasingu podle § 24 odst. 4 ZDP (za dobu, kdy poplatník ještě neuplatňoval paušální výdaje),

  • pokud poplatník s příjmy podle § 7 ZDP zakoupí hmotný majetek ve zdaňovacím období, ve kterém uplatňuje výdaje procentem z příjmů, a nevede účetnictví, nemůže jej zařadit do obchodního majetku (tento při vedení paušálních výdajů neexistuje), a tudíž nemůže zahájit odpisování hmotného majetku ani evidenčně. V případě, že v následujícím zdaňovacím období bude poplatník uplatňovat výdaje ve skutečné výši a povede daňovou evidenci, bude mít obchodní majetek a zakoupený hmotný majetek v období, kdy uplatňoval paušální