Input:

Použití osobního automobilu podnikatele na pracovní cestu

30.6.2020, , Zdroj: Verlag Dashöfer

7.2.12.1
Použití osobního automobilu podnikatele na pracovní cestu

Ing. Ivan Macháček

Použití osobního automobilu zařazeného v obchodním majetku

Při použití automobilu zahrnutého do obchodního majetku nebo pořizovaného na finanční leasing, v případě najatého automobilu, resp. v případě automobilu užívaného na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu se postupuje podle bodu 1 § 24 odst. 2 písm. k) ZDP. Vozidlem v nájmu se rozumí rovněž vozidlo najaté v půjčovně vozidel. Daňově uznatelnými výdaji jsou výdaje spojené s pracovní cestou, včetně výdajů na pracovní cesty spolupracujících osob a společníků v. o. s. a komplementářů k. s. Mezi tyto výdaje počítáme výdaje na pohonné hmoty spotřebované silničním motorovým vozidlem v prokázané výši doložené doklady o jejich nákupu.

Nájmem dopravního prostředku se zabývá občanský zákoník v § 2321 až § 2325 NOZ (jedná se o operativní leasing). Nájemní smlouvou se pronajímatel zavazuje přenechat nájemci na určitou dobu užívání dopravního prostředku a nájemce se zavazuje platit za to pronajímateli nájemné.

Jak vyplývá z pokynu GFŘ D-22 bodu 22 k § 24 odst. 2 ZDP, pro účely uplatnění daňových výdajů na pohonné hmoty podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP, pokud správce daně nestanoví jinak, vede poplatník evidenci jízd tak, aby takto vynaložené výdaje mohl prokázat. V evidenci jízd jsou uváděny minimálně tyto údaje: datum jízdy, cíl jízdy, účel jízdy, ujeté kilometry. Dále poplatník vede údaje o typu vozidla, registrační značce (státní poznávací značce), stavu ujetých kilometrů k 1. lednu (případně k datu zahájení činnosti nebo zahájení používání vozidla) a k 31. prosinci kalendářního roku (případně k datu ukončení činnosti nebo ukončení používání vozidla).

Mezi daňově uznatelné výdaje u vozidla vloženého do obchodního majetku patří dále výdaje (náklady) na veškeré opravy, údržbu, silniční dálniční známku, pojištění odpovědnosti, havarijní pojištění, nájem za garáž, pořízení pneumatik a dalších součástek, silniční daň apod. Veškeré tyto výdaje (náklady) lze účtovat nebo evidovat jako daňově uznatelné na základě prokázaných dokladů, jako jsou paragony, faktury, doklad o zaplacení apod. Daňovým výdajem jsou i odpisy vozidla v souladu s § 31 a § 32 ZDP. Doba odpisování osobního automobilu činí 5 let a vychází ze zařazení osobního automobilu do 2. odpisové skupiny. Podnikatel si zvolí způsob odpisování buď rovnoměrný, nebo zrychlený (způsob odpisování nelze za celou dobu odpisování změnit).

Z § 24 odst. 2 písm. k) ZDP (bod 4) vyplývá, že při použití silničního motorového vozidla zahrnutého v obchodním majetku poplatníka, vozidla pořizovaného na finanční leasing, vozidla v nájmu nebo vozidla užívaného na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu k zahraniční pracovní cestě lze uplatnit výdaje na dopravu v prokázané výši a ve výši náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty u zahraničních pracovních cest, při kterých výdaje na pohonné hmoty nelze prokázat, přičemž se v tomto případě použijí tuzemské ceny pohonných hmot platné v době použití vozidla.

Použití osobního automobilu i pro soukromé účely

V případě, že je osobní automobil vložený do obchodního majetku podnikatele používán i pro soukromé účely, o těchto soukromých cestách se neúčtuje. Rovněž tak nákup pohonných hmot na jízdy pro soukromé účely nelze hradit z pokladny podnikatele. Na základě rozdílu stavu tachometru k 1. 1. a 31. 12. daného kalendářního roku a stavu jízd pro účely podnikání podle knihy jízd zjistíme poměr ujetých kilometrů pro podnikatelské a soukromé účely. V tomto poměru rozdělíme výdaje (náklady), které byly na provoz vozidla subjektem vynaloženy a zaúčtovány nebo zachyceny v daňové evidenci. U poplatníka, který vede daňovou evidenci a při ní využívá peněžní deník nebo jiným způsobem zajišťuje vedení údajů o příjmech a výdajích, je z hlediska přehlednosti výhodné uvádět výdaje za pohonné hmoty na pracovní cesty pro podnikatelské účely podle dokladů o jejich nákupu samostatně a ostatní výdaje související s provozem a údržbou vozidla uvádět rovněž v samostatném sloupci. V rámci přípravy podkladů pro daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob pak podnikatel snadno provede úpravu těchto ostatních výdajů procentním poměrem ujetých kilometrů pro podnikatelskou a soukromou potřebu.

Použití osobního automobilu ve společném jmění manželů

Pokud je osobní automobil součástí společného jmění manželů a je využíván k dosahování příjmů ze samostatné činnosti zdaňované podle § 7 ZDP jedním nebo oběma manžely, vkládá tento automobil podle § 7 odst. 9 ZDP do obchodního majetku jeden z manželů. Výdaje související s provozem vozidla (odpisy, výdaje na opravu a údržbu, pojištění odpovědnosti i havarijní, dálniční známka apod.) se rozdělí mezi oba manžele v poměru, v jakém osobní automobil využívají při své podnikatelské činnosti, tj. v poměru ujetých kilometrů na základě evidence jízd vedené oběma manžely. Z hlediska výdajů na pracovní cesty manželů je nutno postupovat podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP. Do daňových výdajů manžela, který má vozidlo zahrnuto v obchodním majetku, se uplatní výdaje podle bodu 1 § 24 odst. 2 písm. k) ZDP ve skutečné výši na základě dokladů o nákupu pohonných hmot doložených knihou jízd. U manžela, který nemá vozidlo zahrnuto do svého obchodního majetku, lze postupovat podle jedné z následujících alternativ:

Alternativa A

Manžel uplatňuje do daňových výdajů při své samostatné činnosti poměrnou část stálých nákladů souvisejících s provozem vozidla a dále může do daňových výdajů zahrnout náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty doloženou knihou jízd. Sazbu základní náhrady v tomto případě již uplatnit nemůže.

Alternativa B

Manžel neuplatňuje poměrnou část stálých nákladů souvisejících s provozem vozidla do svých nákladů, a proto může k sazbě náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty ještě uplatnit i sazbu základní náhrady.

Příklad – osobní automobil využívaný k podnikání oběma manžely

Manžel vloží do svého obchodního majetku osobní automobil, který patří do společného jmění manželů. Tento osobní automobil je využíván k podnikání obou manželů – manžel je soukromým lékařem a manželka je dealerkou kosmetických přípravků. V průběhu zdaňovacího období 2020 jsou vynaloženy následující stálé provozní náklady související s provozem osobního automobilu:

Odpisy vozidla 150 000 Kč
Silniční daňOpravy vozidlaPojištění vozidlaDálniční známka 3 000 Kč10 700 Kč 13 000 Kč1 500 Kč
Provozní výdaje celkem 178 200 Kč
Ujeté kilometry dle knihy jízd:Lékař (manžel)Podnikatelka (manželka) 17 600 km 80 %4 400 km 20 %
Celkem najeté kilometry 22 000 km

Výpočet daňových výdajů u lékaře a jeho manželky:

Alternativa A

Manžel 80 % x 178 200 Kč = 142 560 Kč+ skutečně vynaložené výdaje na spotřebu pohonných hmot podle dokladů
Manželka 20 % x 178 200 Kč = 35 640 Kč+ náhrada výdajů za spotřebované PHM podle technického průkazu a ceny za PHM

Alternativa B

Manžel 80 % x 178 200 Kč = 142 560 Kč+ skutečně vynaložené výdaje na spotřebu pohonných hmot podle dokladů
Manželka Základní náhrada:4 400 km x 4,20 Kč = 18 480 Kč+ náhrada výdajů za spotřebované PHM podle technického průkazu a ceny za PHM

Pro daný příklad je výhodnější alternativa A, kdy manželka dosáhne vyšších daňově uznatelných nákladů (lékař má v obou alternativách stejné daňové náklady). Pro zvolení jedné z alternativ musíme si vždy v každém konkrétním případě propočítat daňové výdaje, které závisejí na poměru ujetých kilometrů obou manželů, a na výši stálých provozních nákladů, které se v alternativě A rozdělují mezi oba manžely.

Použití vlastního osobního automobilu, který nikdy nebyl zahrnut v obchodním majetku ani nebyl předmětem finančního leasingu

Pokud podnikatel k pracovní cestě použije vlastní automobil, který není a nikdy nebyl zahrnut v obchodním majetku ani nebyl předmětem finančního leasingu, uplatní podle bodu 3 § 24 odst. 2 písm. k) ZDP jako daňové výdaje výši sazby základní náhrady a dále náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty.

Sazba základní náhrady představuje náhradu za amortizaci vlastního vozidla, za provádění jeho oprav a údržby a činí:

  • u osobních silničních motorových vozidel 4,10 Kč/km v roce 2019 a 4,20 Kč/km v roce 2020,

  • u nákladních automobilů a autobusů ve výši sazby pro osobní automobily.

Náhradou výdajů za spotřebované pohonné hmoty se rozumí podle pokynu GFŘ č. D-22 bodu 24k § 24 odst. 2 ZDP částka stanovená v závislosti na počtu ujetých kilometrů, nákupní ceně pohonných hmot a na údaji o spotřebě pohonných hmot pro kombinovaný provoz uvedené výrobcem nebo dovozcem v technickém průkazu motorového vozidla. Není-li tento údaj v technickém průkazu motorového vozidla uveden, vypočítá se údaj o spotřebě pohonných hmot jako aritmetický průměr z údajů uvedených v technickém průkazu motorového vozidla. Pokud nejsou v technickém průkazu motorového vozidla uvedeny žádné údaje nebo je uveden pouze údaj o spotřebě pohonných hmot podle české státní normy, stanoví se údaj o spotřebě pohonných hmot podle údaje o provozní spotřebě pohonných hmot doplněného do technického průkazu motorového vozidla oprávněným orgánem s odkazem na údaj stanovený autorizovanou zkušebnou.

Podle bodu 3 § 24 odst. 2 písm. k) ZDP lze pro stanovení výdajů za spotřebované pohonné hmoty použít ceny stanovené zvláštním právním předpisem vydaným pro účely poskytování cestovních náhrad zaměstnancům v pracovním poměru, který je účinný v době konání cesty. V průběhu roku 2019 mohl podnikatel při vykonání pracovní cesty použít průměrné ceny pohonných hmot stanovené ve vyhlášce MPSV č. 333/2018 Sb. vydané pro účely poskytování cestovních náhrad zaměstnancům v pracovním poměru. Pro rok 2020 platí tyto průměrné ceny pohonných hmot podle vyhlášky MPSV č. 358/2019 Sb. Poplatník při tomto způsobu ocenění spotřebovaných pohonných hmot při pracovní cestě nemusí prokazovat nákup pohonných hmot a ani cenu, kterou za ně zaplatil.

Druh pohonných hmot Průměrná cena v Kč za 1 litrv roce 2019 Průměrná cena v Kč za 1 litrv roce 2020
Benzin automobilový 95 oktanů 33,10 32,00
Benzin automobilový 98 oktanů 37,10 36,00
Motorová nafta 33,60 31,80
Elektřina (za 1 kilowatthodinu) - 4,80

Poznamenáváme, že v I. pololetí 2020 došlo k výraznému poklesu prodejní ceny benzinu a nafty u čerpacích stanic v důsledku ropné krize, např. pokles ceny benzinu 95 oktanů až na 25 – 26 Kč/litr, takže se pro poplatníka vyplatí v tomto případě používat při pracovní cestě průměrné ceny PHM stanovené ve vyhlášce MPSV č. 358/2019 Sb.

V případě, že poplatník chce uplatnit ceny vyšší (nakupuje za ceny vyšší, než jsou vyhlášené průměrné ceny pohonných hmot), je povinen doložit cenu doklady o jejich nákupu (nedokládá však vlastní spotřebu pohonných hmot).

Příklad – lékař používá k pojížďkám za pacienty vlastní automobil

Praktický lékař používá pro tuzemské pracovní cesty soukromé vozidlo nezahrnuté v obchodním majetku. V technickém průkazu vozidla je uvedena spotřeba paliva pro kombinovaný provoz 5,6 l na 100 km. V průběhu června 2020 najede lékař při návštěvách pacientů tímto vozidlem celkem 550 km, přičemž čerpá podle dokladu z čerpací stanice benzin BA 95 za částku 26,50 Kč/l. Lékař neuplatňuje paušální výdaj na dopravu.

Pro lékaře je výhodnější použití ceny PHM podle vyhlášky MPSV č. 358/2019 Sb., tedy cenu BA 95 ve výši 32,00 Kč/litr.

Spotřeba pro kombinovaný provoz činí 5,6 l/100 km.

Výpočet základní náhrady: 4,20 Kč/km x 550 km = 2 310 Kč.

Výpočet náhrady za spotřebované PHM: 5,6 : 100 x 550 km x 32,00 Kč/l = 985,60 Kč.

Celková náhrada za použití osobního automobilu: 2 310 Kč + 985,60 Kč = 3 295,60 Kč, po zaokrouhlení 3 296 Kč.

Použití vlastního osobního automobilu, který byl v minulosti zahrnut v obchodním majetku podnikatele

Pokud k pracovní cestě použije podnikatel vlastní osobní automobil, který byl v minulosti zahrnut v jeho obchodním majetku a posléze ho z obchodního majetku vyřadil do soukromého používání, pak je daňovým výdajem při použití tohoto automobilu k pracovní cestě podle bodu 3 § 24 odst. 2 písm. k) ZDP pouze náhrada výdajů za spotřebované pohonné hmoty. Sazbu základní náhrady nelze v tomto případě uplatnit.

Vlastním motorovým vozidlem, které není zahrnuto do obchodního majetku poplatníka, ale v obchodním majetku poplatníka zahrnuto bylo, se rozumí vozidlo téhož poplatníka – např. soukromý lékař vyřadil z obchodního majetku vozidlo a toto nadále používá pro vlastní potřebu a zčásti k výkonu lékařské činnosti.

Použití vlastního osobního automobilu, který byl v minulosti předmětem finančního leasingu

Pokud podnikatel použije k pracovní cestě vlastní automobil, který byl u poplatníka předmětem finančního leasingu a úplatu u finančního leasingu uplatnil jako daňový výdaj, může podnikatel uplatnit při použití tohoto vozidla na pracovní cestu jako daňový výdaj pouze náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty. Sazbu základní náhrady nelze uplatnit.

Pokud však podnikatel při finančním leasingu automobilu neuplatňoval úplatu do daňových výdajů, jde u něho o soukromé vozidlo bez vazby na obchodní majetek a podnikatel si může uplatnit při pracovní cestě (po ukončení finančního leasingu a převedení vlastnického práva k předmětu finančního leasingu za kupní cenu nebo bezúplatně na uživatele předmětu finančního leasingu) kromě náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty i sazbu základní náhrady.

Použití vozidla vypůjčeného nebo vyprošeného

Jako daňově uznatelný náklad (výdaj) při použití k pracovní cestě vozidla užívaného na základě smlouvy o výpůjčce nebo smlouvy o výprose lze uplatnit podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP (bod 3) pouze náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty. Sazbu základní náhrady nelze uplatnit. Výše uvedený postup se nepoužije u smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu.

Právní úprava výprosy je obsažena v § 2189 až § 2192 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ”). Výprosou se rozumí situace, kdy půjčitel přenechá někomu (výprosníkovi) bezplatně věc k užívání, aniž se ujedná doba, po kterou se má věc užívat, i účel, ke kterému se má věc užívat.

Právní úprava výpůjčky je obsažena v § 2193 až § 2200 NOZ. Smlouvou o výpůjčce přenechává půjčitel vypůjčiteli nezuživatelnou věc a zavazuje se mu umožnit její bezplatné dočasné užívání, přičemž vypůjčitel nabývá právo věc užívat ujednaným způsobem, a nebyl-li ujednán, způsobem přiměřeným povaze věci. Základním znakem výpůjčky je její bezplatnost. V případě, že by došlo při vypůjčení vozidla k peněžní úhradě nebo k úhradě v nepeněžní formě, nepůjde o výpůjčku, ale o nájem.

Příklad – výpůjčka vozidla poskytnutá autoservisem

Lékař havaroval v lednu 2020 se svým automobilem a autoservis mu poskytl po doby opravy bezplatně náhradní vozidlo se spotřebou PHM uvedenou v technickém průkazu pro kombinovaný provoz 6,2 l na 100 km. Po dobu výpůjčky do ukončení opravy jeho vozidla najel lékař za svými pacienty s náhradním vozidlem podle vedené evidence jízd celkem 480 km, přičemž benzin 95 nakoupil za cenu 32,00 Kč/l. Lékař vede daňovou evidenci.

Protože lékař nakoupil benzin za cenu rovnající se průměrné ceně uvedené ve vyhlášce MPSV č. 358/2019 Sb., může postupovat dvěma způsoby – buď na základě dokladů o nákupu benzinu z čerpací stanice nebo bez dokladu na základě vyhlášky č. 358/2019 Sb.

Spotřeba pro kombinovaný provoz činí 6,2 l/100 km.

Výpočet náhrady za spotřebované PHM:

6,2 : 100 x 480 km x 32,00 Kč/l = 952,32 Kč, po zaokrouhlení 953 Kč.

Uplatnění paušálních výdajů na dopravu

Při stanovení výdajů na provoz vozidla lze využít tzv. paušálních výdajů na dopravu. Paušální výdaj na dopravu lze uplatnit nejen u silničního motorového vozidla zahrnutého v obchodním majetku poplatníka, ale i u soukromého vozidla, které není zahrnuto do obchodního majetku poplatníka a je zčásti využíváno k podnikatelským účelům. U tohoto vozidla lze uplatnit pouze krácený paušální výdaj na dopravu.

Poplatník (plátce či neplátce DPH) se může rozhodnout, zda uplatní u silničního motorového vozidla paušální výdaj na dopravu ve výši 5 000 Kč za každý celý kalendářní měsíc zdaňovacího období, případně krácený paušální výdaj na dopravu ve výši 4 000 Kč, anebo uplatní:

  • u silničního motorového vozidla zahrnutého v obchodním majetku nebo u vozidla v nájmu výdaje na dopravu v prokázané výši podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP,

  • u vlastního silničního motorového vozidla nezahrnutého v obchodním majetku výdaje na dopravu ve výši sazby základní náhrady a náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty.

Optimalizační rozhodnutí poplatníka o volbě způsobu uplatnění výdajů na dopravu bude záviset na počtu ujetých kilometrů k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů. Pokud poplatník najede s vozidlem zahrnutým nebo nezahrnutým v obchodním majetku za příslušné zdaňovací období málo kilometrů, bude pro něho výhodnější uplatnit paušální výdaj na dopravu resp. krácený paušální výdaj na dopravu. Pokud však najede pro podnikatelské účely více kilometrů, může být pro něho výhodnější u vozidla vloženého do obchodního majetku uplatnit výdaje za pohonné hmoty prokazatelným způsobem a u vozidla nevloženého do obchodního majetku uplatnit náhrady za spotřebované PHM podle vyhlášky MPSV pro příslušné zdaňovací období.

Použije-li poplatník paušální výdaj na dopravu, nemusí pro účely ZDP prokazovat doklady, kolik zaplatil za pohonné hmoty a kolik ujel vozidlem kilometrů. Nemusí u tohoto silničního motorového vozidla vést evidenci jízd. Pokud jde však o plátce DPH, pak pro účely uplatnění nároku na odpočtu DPH za nákup PHM musí i v případě uplatnění výdajového paušálu na dopravu poplatník prokazovat tento odpočet podle zákona o DPH.

Paušální výdaj na dopravu je daňovou kategorií, a proto se promítá až v rámci sestavení daňového přiznání k dani z příjmů fyzických a právnických osob.

Poznamenáváme, že při uplatnění paušálních výdajů k příjmům ze samostatné činnosti podle § 7 odst. 7 ZDP a při uplatnění paušálních výdajů k příjmům z nájmu podle § 9 odst. 4 ZDP nemůže poplatník daně z příjmů fyzických osob uplatnit paušální výdaje na dopravu, protože v paušálních výdajích stanovených podle § 7 odst. 7 a § 9 odst. 4 ZDP jsou obsaženy veškeré výdaje související s příjmy ze samostatné činnosti a s příjmy z nájmu.

Výše paušálních výdajů na dopravu

Paušální výdaj na dopravu mohou při respektování podmínek vyplývajících z § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP uplatnit jak poplatníci daně z příjmů právnických osob, tak poplatníci daně z příjmů fyzických osob, pokud příslušné silniční motorové vozidlo využívají k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů.

Paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem lze uplatnit, pokud nebyl uplatněn výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem podle § 24 odst. 2 písm. k), a to:

  • ve výši 5 000 Kč na jedno silniční motorové vozidlo za každý celý kalendářní měsíc zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterém poplatník využíval příslušné silniční motorové vozidlo k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů, a současně toto silniční motorové vozidlo nepřenechal ani po část příslušného kalendářního měsíce k užívání jiné osobě,

  • krácený paušální výdaj ve výši 4 000 Kč (80 % stanovené částky paušálního výdaje) za každý celý kalendářní měsíc zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, pokud poplatník používá některé silniční motorové vozidlo, u něhož uplatňuje paušální výdaj na dopravu, pouze zčásti k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelného příjmu.

Stanovená výše paušálního výdaje na dopravu a kráceného paušálního výdaje na dopravu je jednotná pro jakékoliv silniční motorové vozidlo, tedy platí jak pro osobní automobil, autobus nebo nákladní automobil popř. motocykl.

Pojem silniční motorové vozidlo je vymezen v § 2 odst. 1 zákona č. 56/2001 Sb. o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích, ve znění zákona č. 95/2018 Sb. Zde se uvádí, že silničním vozidlem je motorové nebo nemotorové vozidlo, které je vyrobené za účelem provozu na pozemních komunikacích pro přepravu osob, zvířat nebo věcí. Podle § 3 odst. 2 tohoto zákona se rozdělují silniční vozidla na základní druhy: motocykly, osobní automobily, autobusy, nákladní automobily, vozidla zvláštního určení a speciální vozidla, přípojná vozidla, ostatní silniční vozidla. Zvláštní vozidlo je vozidlo vyrobené k jiným účelům než k provozování na pozemních komunikacích, které může být při splnění podmínek